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La cauci�n como requisito para suspender los efectos del acto administrativo tributario, y su afectaci�n al derecho a la propiedad

 

The bond as a requirement to suspend the effects of the tax administrative act, and its affectation to the right to property

 

A fian�a como requisito para suspender os efeitos do ato administrativo tribut�rio, e sua afeta��o ao direito de propriedade

 

 

 

 

 

 

 

 

Correspondencia: wilsondelsalto@uti.edu.ec

�

Ciencias de la Sociales y Pol�ticas .

Art�culo de Investigaci�n.

 

* Recibido: 23 de septiembre de 2023 *Aceptado: 31 de octubre de 2023 * Publicado: 15 de noviembre de 2023

 

        I.            Magister en Derecho menci�n Derecho Constitucional, Abogado de los Juzgados y Tribunales de la Rep�blica del Ecuador, Docente a tiempo completo de la carrera de Derecho de la Universidad Tecnol�gica Indoam�rica, Ecuador.

 

 

 

 

 

Resumen

La cauci�n, de acuerdo al criterio de la Corte Constitucional del Ecuador, es una figura jur�dica que permite garantizar el cumplimiento de una obligaci�n tributaria, misma que es un requisito fundamental para suspender los efectos del acto administrativo tributario. El derecho a la propiedad, es un derecho constitucional del que ninguna persona natural o jur�dica puede ser privada sin una causa justificada, por tal motivo, el Estado debe brindar protecci�n. Como consecuencia el objetivo fundamental de la indagaci�n es analizar si la cauci�n en materia tributaria afecta al derecho a la propiedad de los ciudadanos y ciudadanas ecuatorianas. La metodolog�a empleada tiene un enfoque cualitativo, inductivo-deductivo, basada en el an�lisis interpretativo de fuentes bibliogr�ficas y doctrinarias, as� como, de sentencias de la Corte Constitucional del Ecuador. Como conclusi�n, se evidencia la vulneraci�n al derecho a la propiedad por parte del Estado ecuatoriano, al momento de obligar al contribuyente a pagar el 10% de cauci�n como requisito para suspender los efectos del acto administrativo tributario.

Palabras Clave: Acto Administrativo Tributario; Cauci�n; Derecho a la Propiedad.

 

Summary

The caution, according to the criteria of the Constitutional Court of Ecuador, is a legal figure that allows guaranteeing compliance with a tax obligation, which is a fundamental requirement to suspend the effects of the tax administrative act. The right to property is a constitutional right that no natural or legal person can be deprived of without just cause, for this reason, the State must provide protection. As a consequence, the fundamental objective of the investigation is to analyze whether the caution in tax matters affects the right to property of Ecuadorian citizens. The methodology used has a qualitative, inductive-deductive approach, based on the interpretative analysis of bibliographical and doctrinal sources, as well as the rulings of the Constitutional Court of Ecuador. In conclusion, the violation of the right to property by the Ecuadorian State is evidenced, when forcing the taxpayer to pay the 10% caution as a requirement to suspend the effects of the tax administrative act.

Keywords: Tax Administrative Act; Caution; Right to Property.

 

 

 

Resumo

A fian�a, segundo os crit�rios da Corte Constitucional do Equador, � uma figura jur�dica que permite garantir o cumprimento de uma obriga��o tribut�ria, requisito fundamental para suspender os efeitos do ato administrativo tribut�rio. O direito de propriedade � um direito constitucional do qual nenhuma pessoa f�sica ou jur�dica pode ser privada sem justa causa, por isso, o Estado deve prover prote��o. Como consequ�ncia, o objetivo fundamental da investiga��o � analisar se a fian�a em mat�ria tribut�ria afeta o direito de propriedade dos cidad�os equatorianos. A metodologia utilizada tem um enfoque qualitativo, indutivo-dedutivo, com base na an�lise interpretativa de fontes bibliogr�ficas e doutrin�rias, bem como as decis�es do Tribunal Constitucional do Equador. Em conclus�o, evidencia-se a viola��o do direito de propriedade por parte do Estado equatoriano, ao obrigar o contribuinte a pagar a cau��o de 10% como requisito para suspender os efeitos do ato administrativo tribut�rio.

Palavras-chave: Ato Administrativo Tribut�rio; Cuidado; Direito de Propriedade.

 

Introducci�n

El inciso final del Art. 324 del C�digo Org�nico General de Procesos (en adelante COGEP), antes de la reforma de noviembre de 2021 determinaba que:

(�) La o el juzgador calificar� la demanda y dispondr� que se rinda la cauci�n en el t�rmino de veinticinco d�as, en caso de no hacerlo se tendr� como no presentada y, por consiguiente, ejecutoriado el acto impugnado, ordenar� el archivo del proceso.

Dicha disposici�n fue declarada inconstitucional por la Corte Constitucional del Ecuador, a trav�s de la sentencia 92-15-IN/21 argumentando que, no permite a los administrados obtener una decisi�n leg�tima, motivada y argumentada, vulnerando el derecho a la tutela judicial efectiva.

Adem�s, la Corte Constitucional, en la misma sentencia dispone que el �ltimo inciso del Art. 324 del COGEP determine lo siguiente:

La o el juzgador calificar� la demanda y dispondr� que se rinda la cauci�n en el t�rmino de veinticinco d�as, en caso de no hacerlo los efectos del acto impugnado no se suspender�n y se continuar� con la tramitaci�n de la causa (Sentencia No.92-15-IN, 2021).

Lo antes dicho, vulnera el derecho de los contribuyentes a la propiedad en todas sus formas, consagrado en el numeral 26 del Art. 66 de la Constituci�n de la Rep�blica del Ecuador, dado que, el Servicio de Rentas Internas (SRI), podr� ejercer su facultad recaudadora para cobrar la obligaci�n tributaria adeudada. Uno de los mecanismos legales que usa la administraci�n tributaria, es el juicio coactivo, con el que se obliga a los contribuyentes a pagar su deuda, para ello, dicta medidas precautelares como: la prohibici�n de enajenar bienes muebles e inmuebles, la retenci�n de fondos de todas las cuentas que mantenga el contribuyente en las instituciones financieras en el pa�s, la retenci�n de cr�ditos y la prohibici�n de ausentarse del pa�s (Del Salto, 2021).

En la misma sentencia 92-15-IN/21, la Corte manifest� que, para que se contin�e con la tramitaci�n de la causa, una vez calificada la demanda, se debe pagar el 10% de cauci�n que determina la norma, sin embargo, se estar�a vulnerando el principio de gratuidad de la justicia y por ende se estar�a impidiendo el acceso a la misma, por el hecho de tener que pagar una cierta cantidad de dinero para evitar que se archive una causa. Con lo antes dicho, se puede mencionar que, en efecto, tal como establece la Corte, el C�digo Org�nico General de Procesos, en materia tributaria, determina que el pago de la cauci�n es un mecanismo de suspensi�n, el cual no debe influir en la continuaci�n del proceso de impugnaci�n, pues al no cumplir con dicho pago, se estar�a vulnerando el acceso a la justicia.

La Corte tambi�n ha mencionado que, el inciso final del Art. 324 del COGEP, imposibilita resolver el fondo del asunto, puesto que, si en el plazo establecido en dicha norma el administrado no paga la cauci�n, la causa se archivar� y esto impedir� tutelar de manera efectiva el derecho del actor y obviamente no contar� con una decisi�n leg�tima, motivada y argumentada.

Empero, si la Corte Constitucional, por una parte, ha declarado la inconstitucionalidad del inciso final del Art. 324 del COGEP, por otra parte, al disponer que el texto de dicho inciso sea sustituido por otro que diga que se rendir� cauci�n solamente cuando el actor quiera que se suspenda los efectos del acto administrativo tributario impugnado, es bastante il�gico, pues cuando el contribuyente impugna un acto,� generalmente es porque no est� de acuerdo con la decisi�n de la administraci�n tributaria y por ende se debe suspender los efectos del acto administrativo hasta que el Tribunal Contencioso Tributario resuelva el litigio.

En este sentido, no estamos de acuerdo con lo determinado por la Corte Constitucional, pue si bien es cierto, con la declaratoria de inconstitucionalidad de la norma antes mencionada, se hace efectivo el derecho de acceso gratuito a la justicia y a la tutela judicial efectiva, el administrado queda en indefensi�n al no suspenderse los efectos del acto administrativo, dado que la Administraci�n Tributaria lo puede ejecutar mediante el juicio coactivo y con este, comprometer el patrimonio del contribuyente por la imposici�n de las medidas cautelares y posterior embargo en caso de no cumplir con el pago de la obligaci�n tributaria que se encuentra impugnada. De esta manera se vulnera el derecho a la propiedad reconocido en la Carta Fundamental.

Analizando la sentencia 92-15-IN/21 podemos evidenciar que la Corte Constitucional del Ecuador est� de acuerdo en que el contribuyente pague el 10% de cauci�n, cuando �nicamente sea para suspender los efectos del acto administrativo impugnado; por ende, nos preguntamos: �Se vulnera el derecho a la propiedad por no pagar la cauci�n cuando se impugna un acto administrativo tributario y este no se suspende de acuerdo a la sentencia antes mencionada?

 

 

Desarrollo

Los Actos Administrativos Tributarios

De acuerdo a lo expresado por Garc�a y Fern�ndez (2011) los actos administrativos son:

�todo acto jur�dico dictado unilateralmente por la Administraci�n y sometido a Derecho Administrativo distinto del reglamento, este debe ir destinado a la creaci�n, modificaci�n, o extinci�n de una relaci�n jur�dica o a la declaraci�n o negaci�n de un derecho, que produzca efectos externos. (p. 569)

Garc�a (2015) ha mencionado que:

�� la consideraci�n del acto tributario en su sentido estricto como acto administrativo se referir� �nica y exclusivamente a aquellos que provengan de la concurrencia de una actividad de la Administraci�n tributaria que derive fundamentalmente y, entre otros, del ejercicio de la potestad para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidaci�n, para exigir su pago o para imponer sanciones, y que re�na las condiciones para ser calificada como tal que figuran recogidas en la doctrina general del acto administrativo� (p. 7).

El C�digo Org�nico Administrativo en el Art. 98 define al acto administrativo como:

�� la declaraci�n unilateral de voluntad, efectuada en ejercicio de la funci�n administrativa que produce efectos jur�dicos individuales o generales, siempre que se agote con su cumplimiento y de forma directa. Se expedir� por cualquier medio documental, f�sico o digital y quedar� constancia en el expediente administrativo.�

Por su parte, el Art. 83 del C�digo Tributario establece que son actos administrativos firmes, aquellos respecto de los cuales no se hubiere presentado reclamo alguno, dentro del plazo que la ley se�ala.�

Por su parte el Art. 84 del mismo cuerpo legal dispone que: �Se considerar�n ejecutoriados aquellos actos que consistan en resoluciones de la administraci�n, dictados en reclamos tributarios, respecto de los cuales no se hubiere interpuesto o no se hubiere previsto recurso ulterior, en la misma v�a administrativa.�

La Corte Constitucional de Colombia (1996) mediante Sentencia C-487/96 ha manifestado que:

�el acto administrativo, constituye el modo de actuaci�n jur�dica ordinaria de la administraci�n, y se manifiesta a trav�s de las declaraciones unilaterales, creadoras de situaciones jur�dicas generales, objetivas y abstractas, o subjetivas particulares y concretas que reconocen derechos o imponen obligaciones a los administrados.�

Efectos del Acto Administrativo Tributario

Respecto de los efectos del acto administrativo, MAYER, O. (1982), manifiesta que:

�(�) la declaraci�n que supone el acto administrativo va destinada a adquirir firmeza y asegurar la necesaria estabilidad de las situaciones jur�dicas creadas o declaradas por ella misma y que, el poder ejecutivo, en la administraci�n como en la justicia, est� vinculado por la sentencia que hubiera dictado, por cada declaraci�n de autoridad en la que �l mismo haya dicho lo que debe ser derecho para el caso individual� (p. 103)

Bocanegra (2005) sobre la validez del acto administrativo menciona que:

��El propio Ordenamiento puede determinar con detalle cu�l debe ser el contenido concreto de la declaraci�n administrativa, pero tambi�n si se ha de producir o no y cu�ndo, al margen, por supuesto, adem�s, de que el criterio para determinar la validez de un acto administrativo no consiste en comprobar si se ajusta o no a la voluntad del sujeto que act�a sino en verificar si es conforme o no con el Ordenamiento jur�dico� (p. 44-45)

Los actos administrativos gozan de un privilegio que cuenta con numerosos l�mites y excepciones, con lo que se configura la denominada autotutela administrativa de dichos actos, conocida en nuestro sistema jur�dico como la presunci�n de legitimidad y ejecutoriedad de los actos administrativos, de acuerdo con lo dispuesto en el Art. 82 del C�digo Tributario, con lo que, la Administraci�n Tributaria act�a con ventaja frente al contribuyente ocasionando una desigualdad en el �mbito jurisdiccional por la presunci�n de validez del acto administrativo el cual debe cumplirse obligatoriamente.

Queda claro entonces que, una vez emitido un acto administrativo y siempre que este suponga una modificaci�n o creaci�n de ciertas situaciones jur�dicas puede ser sometido al control de legalidad a trav�s de la acci�n de impugnaci�n correspondiente, ante el Tribunal Contencioso Tributario.

S�nchez (2016), menciona que:

Es necesario la existencia de un acto administrativo para que este pueda ser ejecutado, por lo que, se requiere que la administraci�n que emiti� dicho acto le haga saber a la persona que no cumple con su obligaci�n, que de continuar con esa actitud y no cumplir en el plazo se�alado, se iniciar� el procedimiento de ejecuci�n forzosa del acto administrativo (p. 270).

Lo dicho anteriormente en comparaci�n al ordenamiento jur�dico ecuatoriano, el procedimiento de ejecuci�n coactiva es el medio por el cual las administraciones tributarias, que tengan competencia coactiva, pueden recaudar los valores adeudados por concepto de tributos. Este procedimiento de ejecuci�n, conocido tambi�n como juicio coactivo, permite a la Administraci�n Tributaria exigir el cobro de las obligaciones adeudadas, para lo cual, emitir� el auto de pago correspondiente ordenando al deudor que pague o dimita bienes dentro de 20 d�as contados desde la citaci�n de dicho auto; adem�s, tiene la facultad de dictar, en el mismo auto o posteriormente, medidas precautelatorias para garantizar el cobro de los valores adeudados, siendo estas el arraigo o la prohibici�n de ausentarse del pa�s, el secuestro, la retenci�n de fondos o cr�ditos y/o la prohibici�n de enajenar bienes muebles o inmuebles.

En el mismo orden de ideas, los actos administrativos tributarios son emitidos por las administraciones tributarias luego de haber ejercido su facultad determinadora, es decir, cuando se ha iniciado un proceso de control respecto del incumplimiento de uno de los deberes formales, que tienen los contribuyentes por el ejercicio de su actividad econ�mica. En dicho control la Administraci�n Tributaria puede encontrar diferencias en las declaraciones de impuestos realizadas por los contribuyentes, y, es ah� cuando, previo a varios requerimientos de informaci�n y solicitudes para que el contribuyente realice las correcciones del caso, a trav�s de las declaraciones sustitutivas en funci�n de las diferencias detectadas, de no hacerlo, la entidad estatal finaliza el proceso de control emitiendo un acto administrativo, denominado en el Ecuador como Acta de Determinaci�n o Liquidaci�n de Pago, en el cual ordena al administrado a pagar, en un plazo no mayor a 20 d�as, el valor de la diferencia detectada m�s los inter�s, multas y recargos que determina el C�digo Tributario.

De lo dicho, para que un acto administrativo surta efectos legales debe ser notificado en legal y debida forma al interesado, hecho lo cual, correr� el tiempo para que pague el valor determinado por la administraci�n; es as� que, en caso de no cumplir con el pago de dicho valor, la Administraci�n Tributaria puede ejecutar el acto administrativo, dado que goza de la presunci�n de ejecutoriedad, es decir, que dicho acto cumple con las caracter�sticas de un t�tulo ejecutivo ya que lleva impl�cita la orden de cobro para el inicio del juicio coactivo, tal como lo dispone el Art. 160 del C�digo Tributario ecuatoriano. Sin embargo, el contribuyente puede reclamar, por no estar de acuerdo con dicho monto, a la misma Administraci�n Tributaria a trav�s de un reclamo administrativo con el que se suspende el inicio de la acci�n coactiva; dicho de otra manera, no se podr� ejecutar el acto administrativo.

Ahora bien, si la Administraci�n Tributaria resuelve negar el reclamo administrativo, el contribuyente puede impugnar dicha resoluci�n en la v�a contenciosa tributaria, para lo cual, el inciso final del Art. 324 del C�digo Org�nico General de Procesos, antes de la reforma, dispon�a que:

(�) La o el juzgador calificar� la demanda y dispondr� que se rinda la cauci�n en el t�rmino de veinticinco d�as, en caso de no hacerlo se tendr� como no presentada y por consiguiente, ejecutoriado el acto impugnado, ordenar� el archivo del proceso.

En este sentido, claramente se vulneraba el derecho al libre acceso a la justicia de forma gratuita, dado que, para que el contribuyente obtenga una sentencia a favor o en contra, deb�a pagar el valor correspondiente al 10% de la cauci�n de acuerdo a la norma antes citada, caso contrario, la causa ser�a archivada. Es as� que, al presentarse una demanda de inconstitucionalidad a la parte final del art�culo antes mencionado, la Corte Constitucional del Ecuador mediante sentencia No.92-15-IN-21, ha declarado su inconstitucionalidad debido a que �impide a los administrados obtener una decisi�n leg�tima, motivada y argumentada, y por tanto vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva� (p. 7).�

De la misma manera, la Corte Constitucional del Ecuador ha determinado que:

La cauci�n del 10% que se presente deber� ser considerada, exclusivamente, como un mecanismo que tiene por finalidad suspender los efectos del acto impugnado y, en caso de que no se caucione el porcentaje contemplado en la ley, no se impedir� que el proceso contin�e, garantiz�ndose as� la tutela judicial efectiva. (p. 7)

Si bien la Corte determina que la cauci�n se pagar� �nicamente para suspender los efectos del acto administrativo impugnado, queda claro que, de no hacerlo, el proceso en la v�a contenciosa continuar�, pero no se suspender�n los efectos de dicho acto, esto quiere decir que, la instituci�n p�blica tributaria bien puede ejercer su facultad recaudadora iniciando el juicio coactivo en contra del contribuyente, ordenando las medidas precautelatorias antes referidas y concedi�ndole el tiempo de 20 d�as que la norma tributaria establece para que pague o dimita bienes. Vencido dicho tiempo y en caso de no existir el pago de la obligaci�n, la administraci�n p�blica ejecutar� las medidas cautelares impuestas ordenando el embargo de los bienes del contribuyente que cubran el valor adeudado.

En este orden de ideas, el contribuyente perder� todos sus bienes o una parte de ellos, pues de manera arbitraria, cubierta de legalidad, la administraci�n tributaria cumple con uno de sus objetivos principales que es la recaudaci�n de tributos, haciendo efectivos los principios constitucionales de eficacia de la administraci�n p�blica y de financiaci�n del gasto p�blico (Dict�men de Constitucionalidad No. 03-19-DOP-CC, 2019).

Ahora bien, en el caso de que el Tribunal Contencioso Tributario que conoce el juico de impugnaci�n del acto administrativo, falla a favor del contribuyente, �qu� pasa con sus bienes que ya han sido embargados por la administraci�n tributaria?, claramente estar�amos frente a una suerte de inseguridad jur�dica para el administrado y con una grave afectaci�n del derecho a la propiedad establecida en nuestra Constituci�n, dado que, desde que el Servicio de Rentas Internas, a trav�s del juicio coactivo ordena la imposici�n de medidas precautelares y luego procede con el embargo, todo el patrimonio del contribuyente o una parte de �l, deja de ser propiedad privada y pasa a ser propiedad del Estado con el �nico fin de tener una recaudaci�n efectiva y as� cumplir con la financiaci�n del gasto p�blico.

De lo antes expuesto, y con la finalidad de precautelar el derecho a la propiedad, es necesario que se suspendan los efectos del acto administrativo una vez que este sea impugnado ante Tribunal Contencioso Tributario, pues esa era la idea del �rgano legislativo cuando se present� el proyecto de Ley reformatoria al C�digo Org�nico General de Procesos, en el cual se pretend�a reformar el Art. 324 de la norma antes mencionada, cuya propuesta era la siguiente: Suspensi�n del acto impugnado. Con la interposici�n de la acci�n contenciosa tributaria se suspende de hecho los efectos del acto impugnado, por consiguiente, no podr� iniciarse procedimiento de ejecuci�n o acciones coactivas tendientes al cobro de las obligaciones tributarias en discusi�n (Dict�men de Constitucionalidad No. 03-19-DOP-CC, 2019) (p.40)

Sin embargo, la Corte Constitucional, en el dictamen antes mencionado, ha indicado que procede la objeci�n por inconstitucionalidad, realizada por el Presidente de Rep�blica a la reforma al art�culo 324 antes descrito, por cuanto afecta a los principios constitucionales de eficacia de la administraci�n p�blica y de financiaci�n del gasto p�blico contemplados en los art�culos 227 y 286 de la Constituci�n, de ah� que, el pago del 10% de cauci�n se deb�a cumplir para poder acceder a la justica y caso de no pagar dicho valor el proceso se archivaba sin obtener una sentencia.

Sobre la cauci�n del 10% de la obligaci�n tributaria impugnada

Sobre la cauci�n, Philip Montesdeoca (2012) menciona que:

La cauci�n es una instituci�n del derecho en general, que ha sido creada como un eficaz medio para otorgar a las obligaciones un mayor grado de seguridad frente a un futuro incumplimiento por parte del obligado, es decir, la cauci�n surge debido a la desconfianza en la sociedad. La cauci�n es el medio que las personas han desarrollado para asegurar el cumplimento de las obligaciones contra�das en un inicio (p. 18)

En Ecuador, dentro de la legislaci�n actual se define a la cauci�n como cualquier deber que se adquiere con la finalidad de asegurar otra obligaci�n propia o de un tercero, encontr�ndose dentro de ella la fianza, la prenda y la hipoteca (C�digo Civil , 2021). Es as� que, la figura jur�dica de la cauci�n tiene el objetivo y finalidad de garantizar el cumplimiento de una obligaci�n, contra�da con una persona natural o jur�dica.

Asimismo, en el per�odo de transici�n, la Corte Constitucional del Ecuador en la sentencia No. 022-10-SCN-CC respecto a la cauci�n ha se�alado lo siguiente:

(�) la exigencia de presentar una cauci�n equivalente al 10% de la cuant�a para deducir acciones y recursos contra actos determinativos de obligaci�n tributaria, procedimientos de ejecuci�n y en general contra todos aquellos actos y procedimientos en los que la administraci�n tributaria persiga la determinaci�n o recaudaci�n de tributos y sus recargos, intereses y multas, tendr�a al menos dos finalidades para el legislador: una relacionada con impedir el abuso del derecho de acci�n, es decir, de acudir injustificadamente ante la administraci�n de justicia, contrariando los principios fundamentales de eficacia y eficiencia del aparato judicial, e incluso afectando derechos de terceros que requieren una tutela judicial efectiva; y la otra que pretende imposibilitar la evasi�n del cumplimiento de obligaciones tributarias, puesto que si la demanda o pretensi�n es rechazada en su totalidad, la Administraci�n Tributaria aplicar� el valor total de la cauci�n como abono a la obligaci�n tributaria.� (p. 8)

Lo antes expuesto, evidencia claramente un fin l�gico que se pretende precautelar, por un lado, el abuso del derecho por parte de los contribuyentes y sus patrocinadores al momento de presentar una demanda de impugnaci�n de manera injustificada; y, por otro lado, evitar la evasi�n tributaria; con este �ltimo criterio no estamos de acuerdo, dado que, el pago de la cauci�n no evidencia la eficacia de la administraci�n p�blica, es simplemente una garant�a para acceder a la justicia, de ah� que, como dice la Corte Constitucional, en caso de que el contribuyente pierda el litigio, dicha cauci�n se abonar� a la deuda tributaria, quedando un 90% de deuda pendiente por cobrar, para lo cual la administraci�n tributaria deber� ejercer su facultad recaudadora, lo que evidentemente significar� un largo per�odo de tiempo para que pueda recaudar el valor adeudado y as� ver efectivo el principio de eficacia, pues mientras dure el litigio en el Contencioso Tributario, el Estado no puede hacer uso de dicho valor.

En este sentido, cuando la obligaci�n tributaria, que debe ser satisfecha por los contribuyentes en el tiempo que la normativa tributaria determina, es sometida a un litigio de conocimiento ante el Tribunal Contencioso Tributario, prima el principio de igualdad entre las partes, mismo que es quebrantado por la exigencia del pago previo del 10% de cauci�n a una de ellas, al contribuyente, dentro de la esfera procesal jurisdiccional, pues, a decir de Fari�as (2020)

(�) destruye el inestable equilibrio de las partes litigantes. La posici�n de supremac�a de la Administraci�n P�blica, que, como gr�ficamente se ha dicho, por mucho que consienta en agacharse es siempre un gigante, y sus inmediatas consecuencias (presunci�n de legitimidad y potestad ejecutoria), se ve reforzada por el solve et repete, obst�culo defensivo de gran envergadura (p. 463).�

La figura del solve et repete, que significa pago previo, a decir del autor antes mencionado, reflejaba la implementaci�n de una regla expresa de car�cter procesal que deb�a ser cumplida por los contribuyentes al momento de demandar, es decir, deb�an cumplir con el pago previo de dicha cauci�n para poder recurrir ante el Tribunal de lo Contencioso Tributario; esto implica adem�s, una discriminaci�n a los contribuyentes que no son econ�micamente estables, puesto que, solamente aquellos que puedan realizar el pago previo de la cauci�n, son los que podr�n llevar la obligaci�n tributaria a un litigio posterior, mientras que, los que no puedan pagar dicha cauci�n ser�n sometidos al ejercicio de la facultad recaudadora de la administraci�n tributaria, sin tener la posibilidad de acudir ante el Tribunal Contencioso Tributario para que conozca y resuelva su caso.

Ahora bien, la Corte Constitucional del Ecuador, ha declarado la inconstitucionalidad del inciso final del art�culo 324 del C�digo Org�nico General de Procesos que dec�a: ��La o el juzgador calificar� la demanda y dispondr� que se rinda la cauci�n en el t�rmino de veinticinco d�as, en caso de no hacerlo se tendr� como no presentada y por consiguiente, ejecutoriado el acto impugnado, ordenar� el archivo del proceso� esto por cuanto, a decir de la Corte, impide a los administrados obtener una decisi�n leg�tima, motivada y argumentada, y por tanto vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva; y, en su defecto, dispuso que inciso final del mencionado art�culo diga: �� La o el juzgador calificar� la demanda y dispondr� que se rinda la cauci�n en el t�rmino de veinticinco d�as, en caso de no hacerlo los efectos del acto impugnado no se suspender�n y se continuar� con la tramitaci�n de la causa�, indicando que,� el pago del 10% de cauci�n deber� considerarse, �nicamente, como un medio de suspensi�n de los efectos del acto administrativo tributario impugnado y, si no se paga la cauci�n, el proceso contencioso no se archivar�, es decir, continuar� el proceso judicial con la finalidad de garantizar as� el derecho a la tutela judicial efectiva. (Sentencia No.92-15-IN, 2021)

Sin embargo, consideramos que, a pesar de que la Corte pretendi� garantizar el derecho de acceso gratuito a la justicia y el derecho a la tutela judicial efectiva de los derechos, se perjudicar�a a�n m�s a los contribuyentes, por cuanto, como ya se dijo en l�neas anteriores, si no se paga el valor de la cauci�n, la Administraci�n Tributaria ejercer� su facultad recaudadora a trav�s del juicio coactivo para hacer ejecutar el cobro de los valores determinados en el acto administrativo impugnado, lo que implica el poder del Estado sobre los bienes del contribuyente, es decir que la propiedad privada del administrado pasar�a a ser propiedad p�blica, dado que el �nico fin es el de satisfacer las necesidades del Estado, en este sentido, Espadafor �la propiedad del contribuyente no puede ser m�s p�blica que privada; por ello sus bienes y derechos no pueden estar nunca en mayor medida al servicio del Fisco que al servicio de aquel. Esta regla se romper�a si el sistema tributario llegase a niveles confiscatorios�� (Espadafor, 2012)

 

Derecho Constitucional la Propiedad

Dentro de la presente investigaci�n se ha identificado la posible vulneraci�n del derecho a la propiedad, mismo que se encuentra reconocido en el Art. 17 de la Declaraci�n Universal de Derechos Humanos que garantiza el derecho a la propiedad tanto de forma individual como colectivamente, y, por ende, a no ser privado infundadamente de la misma. Igualmente, en Ecuador, la Constituci�n reconoce el derecho a la propiedad en todas sus formas, es as� que, al encontrarnos dentro de un Estado constitucional, se ha visto la necesidad de analizar y profundizar en el derecho constitucional a la propiedad.

El derecho a la propiedad de acuerdo con la tradici�n, ha sido un derecho absoluto, exclusivo y perdurable, mismo que permite al propietario disfrutar, utilizar y decidir del bien.

En el mismo orden de ideas, es importante destacar el Convenio Europeo de Derechos Humanos, que en su Art. 1 consagra el derecho a la propiedad de la siguiente manera:

Toda persona f�sica o jur�dica tiene derecho al respeto de sus bienes. Nadie podr� ser privado de su propiedad sino por causa de utilidad p�blica y en las condiciones previstas por la ley y los principios generales del Derecho Internacional. Las disposiciones precedentes se entienden sin perjuicio del derecho que tienen los Estados de dictar las leyes que estimen necesarias para la reglamentaci�n del uso de los bienes de acuerdo con el inter�s general o para garantizar el pago de los impuestos, de otras contribuciones o de las multas (Convenio Europeo de Derechos Humanos, 1950).

Seg�n Espadafor (2012), el derecho a la propiedad es un derecho constitucional que debe ser protegido, por ello la necesidad de realizar un estudio interpretativo desde el punto de vista de no confiscatoriedad, por cuanto por parte del Estado se ha llegado a considerar que la propiedad puede llegar a ser confiscada.

Para Rey (1994) existen dos formas de justificar la transgresi�n al derecho a la propiedad, la primera enfocada en el principio de finalidad, siendo que la vulneraci�n del derecho sea argumentada por favorecer al inter�s general de la sociedad como la declaraci�n de utilidad p�blica, y, la segunda el principio de legalidad, que explica que la injerencia debe ser justificada legalmente, siendo la norma positivada una garant�a de ilegalidad o arbitrariedad por parte del Estado.

Adem�s, es importante destacar que, seg�n Valarezo (2019) las medidas precautelatorias en materia tributaria, como el arraigo o la prohibici�n de ausentarse, el secuestro, la retenci�n o la prohibici�n de enajenar bienes, vulneran los principios de proporcionalidad, y el derecho a la propiedad privada, trayendo como consecuencia el menoscabo del patrimonio del sujeto pasivo y por ende la vulneraci�n de derechos constitucionales.

El mismo autor explica que en el Ecuador, varias decisiones emitidas por la Administraci�n P�blica van en contra de los derechos de los ciudadanos, todo esto por asegurar el cobro de impuestos, es por eso que, a pesar de que las medidas cautelares pretenden garantizar el bienestar com�n en lo que refiere a la Administraci�n Tributaria, se debe analizar algunos aspectos que son: a) Que se pueda corroborar la verdad de la obligaci�n, b) Que exista riesgo en el pago de la obligaci�n.

Siguiendo la secuencia, cualquier medida que sea impuesta por la Administraci�n tiene que respetar los derechos constitucionales, evitando causar un da�o grave en el administrado, ya que incluso el Estado es el mayor responsable de la defensa y garant�a de los derechos. Por lo tanto, debe existir proporcionalidad al momento de emitir medidas, sin dejar a un lado la norma suprema y el respeto a la misma. Se concluye de tal manera que en materia tributaria se suelen transgredir los derechos patrimoniales del legitimado pasivo, incluso empeorando la situaci�n del mismo y dejando a un lado la dignidad del ser humano y el acatamiento de los derechos humanos (2019).

 

Discusi�n de resultados

El presente trabajo es de mucha relevancia en el sistema jur�dico ecuatoriano, pues con la sentencia No. 92-15-IN/21 de la Corte Constitucional del Ecuador se ha� precautelado el derecho de acceso gratuito a la justicia y a la tutela judicial efectiva de los sujetos pasivos o contribuyentes que al n o estar de acuerdo con los actos administrativos tributarios deciden impugnarlos ante el Tribunal Contencioso Tributario con el fin de un� tercero imparcial dirima el conflicto entre el Estado y el contribuyente; sin embargo, no se ha precautelado el derecho a la propiedad reconocido en la Constituci�n de la Rep�blica del Ecuador como un derecho de libertad fundamental de toda persona que dice:

�Se reconoce y garantizar� a las personas: El derecho a la propiedad en todas sus formas, con funci�n y responsabilidad social y ambiental. El derecho al acceso a la propiedad se har� efectivo con la adopci�n de pol�ticas p�blicas, entre otras medidas.� (Art. 66 numeral 26)

De igual manera, la Declaraci�n Universal de Derechos Humanos reconoce el derecho a la propiedad estableciendo que toda persona tiene derecho a la propiedad, individual y colectivamente y que nadie ser� privado arbitrariamente de la misma. Tambi�n la Convenci�n Americana sobre Derechos Humanos (Pacto de San Jos�) reconoce el derecho a la propiedad estableciendo que toda persona tiene derecho al uso y goce de sus bienes y que ninguna persona puede ser privada de ellos, excepto mediante el pago de indemnizaci�n justa, por razones de utilidad p�blica o de inter�s social y en los casos y seg�n las formas establecidas por la ley.

Con lo dicho, se evidencia que los criterios de la Corte Constitucional del Ecuador en la sentencia No. 014-10-SCN-CC as� como en el dictamen No. G03-19-DOP-CC es que la obligaci�n de pagar el 10% de cauci�n no genera un costo/gasto que perjudique al contribuyente, dado que dicho monto es reembolsable por cuanto se lo deposita �nicamente como garant�a; adem�s de que prima la presunci�n de legitimidad y ejecutividad de los actos administrativos, que solamente pueden ser debilitados cuando se acepte los recursos administrativos o demandas de impugnaci�n ante el Tribunal Contencioso Tributario, por tal raz�n, en la acci�n de impugnaci�n se dispone el pago de la cauci�n con el fin de suspender la ejecuci�n del acto administrativo, pues de no hacerlo, se afectar�a los principios constitucionales de eficacia de la administraci�n p�blica y de financiaci�n del gasto p�blico.

Si bien la Corte justifica el pago de la cauci�n, el mismo criterio mantiene en la sentencia materia de nuestro estudio, al decir que �De la lectura de la disposici�n impugnada se identifica que si se entiende la norma como la obligaci�n de pagar la cauci�n para acceder a la administraci�n de justicia (no para suspender el acto administrativo), se estar�a poniendo un obst�culo de car�cter econ�mico para que pueda conocerse la pretensi�n de la demanda�; es decir, seg�n el an�lisis de la Corte, todo depende de la lectura de la norma y de c�mo se la entiende para decir si se vulnera o no un derecho, lo que resulta novedoso toda vez que, una norma debe ser entendida en su literalidad y no en beneficio de uno u otro interesado.

Es evidente que el criterio de la Corte Constitucional del Ecuador provocar� un gran impacto en las impugnaciones que realicen los contribuyentes en contra de los actos administrativos emanados por la administraci�n tributaria, pues si bien no se suspender� el proceso y la causa continuar� su tr�mite legal, a pesar de que el actor no haya pagado la cauci�n, los efectos del acto administrativo impugnado no se suspender� y por ende, la Administraci�n Tributaria ejercer� su facultad recaudadora y lo ejecutar� a trav�s del juicio coactivo, generando un perjuicio al contribuyente por la posible p�rdida de su patrimonio, sin dejar de lado la posible intranquilidad que sin lugar a dudas afectar� su derecho a la salud ps�quica, por cuanto deber� lidiar con la Administraci�n P�blica, tanto en sede contencioso tributaria como en sede administrativa por una misma obligaci�n tributaria, lo que evidentemente le generar� un gran perjuicio econ�mico.

 

Conclusi�n

Con el nuevo paradigma constitucional en el Ecuador, basado en el neoconstitucionalismo, se exige a todas las juezas y jueces, a los funcionarios y servidores p�blicos y a todas las personas en particular a respetar la Constituci�n y los derechos reconocidos en ella de manera efectiva, y en este caso concreto, el derecho a la propiedad en todas sus formas como uno de los derechos constitucionales o fundamentales de los particulares, que se ve vulnerado por la obligaci�n que tiene el contribuyente de pagar el 10% de cauci�n como requisito para suspender los efectos del acto administrativo tributario materia de la impugnaci�n judicial sobre sus leg�timos intereses; pues de no hacerlo, no se suspender�n los efectos de dicho acto y por ende, la Administraci�n Tributaria podr� ejercer su facultad recaudadora a trav�s del juicio coactivo con el cual se podr� imponer medidas cautelares en contra de los bienes del contribuyente, mismos que ser�n sometidos al proceso de remate si no cumple con el pago de lo adeudado en el tiempo establecido, sin importar la decisi�n que se adopte en la v�a judicial.

Por otra parte, bajo el principio de legalidad se sustenta la presunci�n de firmeza y de ejecutoriedad de los actos administrativos tributarios, dicha presunci�n naci� con el principio de eficacia de la administraci�n tributaria, por cuanto, anteriormente, dichos actos deb�an cumplirse �nicamente con las decisiones de los jueces que resolv�an el litigio entre la entidad p�blica y el contribuyente; pues la demora en la resoluci�n de la controversia retardaba el ingreso de los impuestos debidos por los contribuyentes y que se encontraban determinados en los actos administrativos impugnados.

En este orden de ideas, se cree que en las actuaciones de la administraci�n tributaria no prima el principio de eficiencia que b�sicamente es atender las necesidades de los contribuyentes, sino que, prima el principio de eficacia que no es otra cosa que salvaguardar el inter�s general por sobre el particular, lo que implica sobreponerse ante un contribuyente frente a un tercero que deber�a ser imparcial y que dirima el conflicto, sin embargo, los actos administrativos tributarios que son sometidos al control de legalidad ante el �rgano jurisdiccional competente, gozan de ese privilegio de ser ejecutables, salvo el caso que se haya pagado la cauci�n aludida en el presente trabajo, lo que implica un perjuicio al contribuyente en su patrimonio, ya sea por el valor econ�mico que debe caucionar o por el peligro de sus bienes en caso de hacerlo; en este �ltimo caso, ser� muy dif�cil una reparaci�n integral de los da�os provocados por la ejecuci�n del acto cuan do este haya sido modificado o desechado por los jueces del Tribunal Contencioso Tributario.

Finalmente, podemos decir que, para que se inicie un juicio coactivo el acto administrativo debe estar firme y ejecutoriado, es decir, que no se encuentre pendiente de resoluci�n un reclamo administrativo o una impugnaci�n judicial, pues de lo contrario, se estar�a vulnerando las garant�as y los derechos de los contribuyentes.

 

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